0371-63215179
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一、案例背景
某大學(xué)新建圖書館工程，建筑總面積約32600平方米。竣工結(jié)算工作包括基坑支護(hù)工程、地基與基礎(chǔ)工程、主體結(jié)構(gòu)工程、建筑裝飾裝修工程、建筑屋面工程、電氣工程、弱電工程、智能照明控制系統(tǒng)工程等。工程項目于2012年7月進(jìn)行公開招投標(biāo)，2012年10月簽訂了建設(shè)工程施工總承包合同，2012年12月開工，2015年12月竣工，竣工驗收評定質(zhì)量等級為合格。2017年5月學(xué)校基建管理部門將初步審核的施工單位結(jié)算送審資料報學(xué)校審計處進(jìn)行竣工結(jié)算審計。
二、審計過程及方法
（一）結(jié)算資料認(rèn)真核
1．首看材料先評估。學(xué)?；ü芾聿块T結(jié)算送審函顯示本工程合同價為14,082.75萬元（其中暫列金559.29萬元），結(jié)算送審價為17,778.08萬元。審計人員第一反應(yīng)是扣除暫列金后實際合同價為13,523.46萬元，結(jié)算送審價超出實際合同價4254.62萬元，超出31.46%。造價超出這么多是什么原因？是施工單位大量虛報還是合同外發(fā)生了較多變更、新增和簽證等項目？帶著疑問，審計人員向基建管理部門初步了解情況，基建管理部門答復(fù)，在工程實施過程中雖然有變更、新增和簽證等項目，但不可能增加這么多造價，并表示在初步審核施工單位結(jié)算資料時，就施工單位結(jié)算送審價太高提醒過施工單位重新復(fù)核結(jié)算書，但施工單位仍堅持這樣報送。
2．確定審計思路與方法。審計組決定，除采用全面審查法對造價進(jìn)行審計外，對比招標(biāo)控制價、投標(biāo)報價和結(jié)算送審價，找出差異，重點審查變更、新增、漏項、簽證、工程量較大和造價較大等分部分項工程。主要審查結(jié)算編制依據(jù)是否準(zhǔn)確；審查結(jié)算方式是否正確；審查套用定額是否準(zhǔn)確，是否存在高估冒算；審查取費標(biāo)準(zhǔn)是否準(zhǔn)確；審查設(shè)計變更、簽證內(nèi)容是否真實，手續(xù)是否齊全；審查其工程量是否準(zhǔn)確等。
3．審查結(jié)算送審資料。審計人員全面審查結(jié)算書、施工合同、補充協(xié)議書、中標(biāo)通知書、工程招標(biāo)圖、施工圖、竣工圖、現(xiàn)場簽證單、設(shè)計變更單、工程聯(lián)系單、工程投標(biāo)文件、招標(biāo)文件及答疑及其他工程結(jié)算資料。過程中組織基建管理部門、施工單位不定次查看現(xiàn)場。
（二）造價審計多分析
1．定額套用虛假混淆，審計細(xì)致精準(zhǔn)調(diào)回。變更或新增、漏項等項目重新組價時，施工單位基本都是按照對其最有利的定額子目套用，如審計人員未充分理解合同約定的結(jié)算辦法或未分析現(xiàn)場施工情況，很容易被施工單位左右。例如，鉆孔灌注樁樁徑由部分600mm或800mm變更為1000mm、1200mm和1500mm，需重新組價。而施工單位在綜合單價分析表中套用定額其中一項子目“鉆孔樁入巖增加費”時，定額工程量按整樁成孔體積計算，未按實際入巖體積計算且未分中風(fēng)化及微風(fēng)化巖。審計查閱相關(guān)鉆孔樁記錄并詢問基建管理部門，確定與事實不符，由送審388.02萬元核減為239.57萬元。
2．渾水摸魚想過關(guān)，明察秋毫不留情。例如，單位工程匯總表包含暫列金，而暫列金在施工合同中明確是發(fā)包人為可能發(fā)生的工程量變更、暫定項目、增加項目而預(yù)留的金額，雖然在投標(biāo)時計入承包人報價，但不為承包人所有。但施工單位送審時，會在有些單位工程匯總時把暫列金加上去，意圖蒙混過關(guān)。審計人員發(fā)現(xiàn)基坑支護(hù)和土建工程匯總時，施工單位送審就存在暫列金，就此兩項暫列金全部核減363.48萬元。
3．送審工程量大虛報多，圖紙現(xiàn)場對比核定準(zhǔn)。審計人員仔細(xì)核對，反復(fù)核實，根據(jù)竣工圖和現(xiàn)場實際核算，并對比招標(biāo)清單工程量找出差異。重點關(guān)注綜合單價高、工程量大的子項，最終工程量虛報的水分被大量擠出，總審減金額達(dá)1250余萬元。
（三）面對爭議審計堅持原則
1．爭議過程。施工單位送審提出要增加外腳手架費用，并來函說明原因：本工程主體為倒棱臺結(jié)構(gòu)，單位在滿足施工安全和經(jīng)濟(jì)合理的前提下，根據(jù)建設(shè)局質(zhì)量安全監(jiān)督站和監(jiān)理單位的意見，按滿堂腳手架重新編制施工方案，經(jīng)質(zhì)監(jiān)站組織的專家論證會論證通過后，按該方案組織施工，施工方案的改變導(dǎo)致腳手架費用大大增加。審計認(rèn)為外綜合腳手架費用屬于措施項目費，屬于包干費用。另外，在招標(biāo)答疑會上，包括中標(biāo)施工單位在內(nèi)的所有投標(biāo)單位均為有經(jīng)驗的承包商，卻未對招標(biāo)文件提出任何質(zhì)疑，故結(jié)算提出和招標(biāo)文件、施工合同規(guī)定相悖的意見，審計不予支持。施工單位不接受審計意見，但又提不出任何新的依據(jù)，之后雙方多次溝通但無果。
2．尋求調(diào)解。經(jīng)溝通，甲乙雙方同意根據(jù)省政府有關(guān)爭議問題處理的文件，向工程所在地造價管理站申請調(diào)解。造價管理站詳細(xì)查閱了施工合同、招標(biāo)文件、施工方案等有關(guān)所有資料后，口頭明確表示該措施項目費按綜合合價包干計取有充分依據(jù)，造價管理站不同意、也不可能出具任何可以增加該費用的書面意見或建議。但考慮實際情況，雙方自行協(xié)商，甲方可適當(dāng)補償一些費用。
3．材料取證。一段時間后，基建管理部門收到施工單位送來的蓋有造價管理站公章的會議紀(jì)要，內(nèi)容主要為“建議業(yè)主按照實事求是精神與施工單位按照現(xiàn)行施工方案解決造價差異額問題”。審計人員仔細(xì)查看會議紀(jì)要后，認(rèn)為疑點重重。造價管理站明確表態(tài)不會就此事出具任何書面意見，可現(xiàn)在卻收到了有該站公章的會議紀(jì)要，且會議紀(jì)要內(nèi)容與當(dāng)時會議真實情況不完全一致，更加詭異的是未參加會議的監(jiān)理單位也出現(xiàn)在會議紀(jì)要中。另外，如此重要的會議紀(jì)要不是直接發(fā)給學(xué)校卻由被審計單位轉(zhuǎn)交。為慎重起見，審計人員就該會議紀(jì)要情況向造價管理站咨詢，造價管理站書面告知此會議紀(jì)要屬偽造。學(xué)校立即將此結(jié)果告知施工單位，施工單位啞口無言，最后終于放棄了增加該措施項目費的要求，僅此項費用核減840多萬元。
三、結(jié)算價超合同價原因分析
相比結(jié)算送審價，總審減額約3393萬元，審減率約為19.08%，比實際中標(biāo)合同價增加了903余萬元，主要原因包括以下方面：
一是人為削減設(shè)計既有應(yīng)有工程。如室外綠化道路照明工程是設(shè)計必有項目，但編制招標(biāo)控制價時發(fā)現(xiàn)總造價已超立項預(yù)算，預(yù)算編制部門人為取消該項目，后施工過程又增加該項目并簽訂補充合同。
二是工程設(shè)計變更和簽證引起造價增加。如空調(diào)冷水機(jī)組參數(shù)變更，設(shè)計圖紙出現(xiàn)兩個參數(shù)，招標(biāo)清單編制單位擅自做主按較小參數(shù)編制，而實際設(shè)計要求是必須按較大參數(shù)施工，引起造價增加約40萬元。
三是招標(biāo)清單編制漏項引起造價增加。如混凝土CMA抗裂劑，招標(biāo)圖紙中有，清單編制時漏項，造價增加約63萬元；防水保護(hù)磚墻，招標(biāo)圖紙中有，清單漏項，造價增加約26萬元等。
四是招標(biāo)清單編制工程量誤差引起造價增加。如鋼筋與原清單相比增加約300噸，增加造價約180萬元；屋面及側(cè)壁防水與原清單相比增加約8000平方米，增加造價約86萬元等。五是合同約定人材機(jī)價差調(diào)整引起造價增加。人工、材料、機(jī)械、設(shè)備價差根據(jù)合同約定調(diào)整增加約39萬元，占超出實際中標(biāo)合同價的4.5%。
四、審計思考與啟示
一是多種結(jié)算審計方法相結(jié)合。大型工程項目建設(shè)周期長、功能復(fù)雜、專業(yè)類別多，審計應(yīng)充分了解項目建設(shè)情況，結(jié)合現(xiàn)場，認(rèn)真仔細(xì)審查竣工圖紙等相關(guān)資料，分析問題，采用多種合適有效的審計方法，突出審計重點，把握關(guān)鍵環(huán)節(jié)，才能做到有的放矢，對癥下藥，提高結(jié)算審計效率并保證結(jié)算審計質(zhì)量。
二是加強(qiáng)督促和檢查施工單位隨工程進(jìn)度形成完整資料。結(jié)算時，施工單位普遍存在資料不完整、資料補充不及時的情況，導(dǎo)致部分對數(shù)工作不能及時進(jìn)行，遲遲無法完成結(jié)算三方定案。建議基建管理部門加強(qiáng)督促監(jiān)理單位對施工單位資料的規(guī)范管理，保證資料隨工程進(jìn)度走。
三是合同訂立避免出現(xiàn)不確定結(jié)算條款。工程施工合同是甲乙雙方竣工結(jié)算最主要的依據(jù)，要特別重視合同文本的訂立，避免出現(xiàn)甲乙雙方本可事前確定分擔(dān)比例卻需事后協(xié)商的條款，從而避免結(jié)算審計工作久拖未決風(fēng)險及相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)糾紛。
四是材料證據(jù)獲取應(yīng)規(guī)范。審計人員應(yīng)親自從第三方獲取證據(jù)，尤其是對于審計過程中新接收的可能影響造價變化的證據(jù)材料，審計人員要有高度的敏感性。
五是充分做好前期工作。前期工作如設(shè)計、預(yù)算編制約占80%的比重。前期工作做得越扎實充分，越能更好地控制造價，控制預(yù)算不超概算、結(jié)算不超預(yù)算。
六是促進(jìn)基建部門規(guī)范管理。對結(jié)算審計過程中發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行研究、分析和歸納，提出切實可行的解決途徑和辦法，促使基建管理部門進(jìn)一步規(guī)范基建工程管理，加強(qiáng)現(xiàn)場監(jiān)督，提高工作效率，控制投資，維護(hù)學(xué)校利益。
來源：廣東財經(jīng)大學(xué)、璟行財稅，轉(zhuǎn)自：內(nèi)部審計網(wǎng)
