0371-63215179
0371-63215179
審計定性是審計報告的靈魂，是審計項目質(zhì)量控制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。然而，筆者在多年的審計項目審理過程中，經(jīng)常發(fā)現(xiàn)問題的性質(zhì)不準(zhǔn)確，定量不正確，相關(guān)證據(jù)不適當(dāng)充分等情況，造成審計報告使用者與撰寫者對問題性質(zhì)的理解不一甚至完全相悖，嚴(yán)重影響審計項目質(zhì)量。本文擬通過案例分析目前審計定性過程中存在的不足，供審計人員參考。
一、問題性質(zhì)界定方面
（一）超越審計職權(quán)范圍、未圍繞審計目標(biāo)定性
某單位國家工作人員張某利用職務(wù)便利貪污公款10.3萬元，審計人員將其定性為：國家工作人員張某貪污公款10.3萬元，構(gòu)成貪污罪。然而張某是否犯罪，只有司法機關(guān)才有權(quán)判決，審計機關(guān)無權(quán)定罪。
審計人員將“某單位房屋出租未公開招標(biāo)”作為行政事業(yè)單位會計信息質(zhì)量專項審計調(diào)查報告反映的問題之一，將“未及時刪除縣行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)平臺2011年測試數(shù)據(jù)”作為同級審計報告[內(nèi)審網(wǎng)注:各類型審計報告模板審計方法案例可關(guān)注公眾號內(nèi)審網(wǎng)查看獲取]反映的問題之一，上述未公開招標(biāo)和未及時刪除測試數(shù)據(jù)均與其審計目標(biāo)無關(guān)。
（二）未經(jīng)分析根據(jù)結(jié)果或表象直接定性
某基本建設(shè)項目，20XX年3月中標(biāo)價5億元，20XX年8月結(jié)算價9億元，審計人員根據(jù)表象將其定性為：某項目低價中標(biāo)高價結(jié)算。從表面看，結(jié)算價是中標(biāo)價的180%，但審計人員未對其演變過程進(jìn)行分析，剔除其客觀因素變化如原材料和人工工資等正常漲價、工程量合理變更等原因引起的結(jié)算量變化金額。
某高校20XX年至20XX年應(yīng)提助學(xué)經(jīng)費1842萬元，實際計提1672萬元，少計提170萬元；三年實際使用996萬元，占應(yīng)提取經(jīng)費的54%；截至20XX年底，財務(wù)賬面助學(xué)經(jīng)費結(jié)余3395萬元。審計人員根據(jù)財務(wù)數(shù)據(jù)將其定性為：三年少提助學(xué)經(jīng)費170萬元，且未足額使用余額大。從表面看，確實存在少提和結(jié)余多的現(xiàn)象。但是審計人員如果從助學(xué)經(jīng)費政策（如計提標(biāo)準(zhǔn)和口徑、使用范圍等）的科學(xué)性、合理性角度進(jìn)行分析研究定性的話，能更讓被審計對象心服口服。
某單位20XX年通過虛列印刷費支出套現(xiàn)19.8萬元用于津補貼發(fā)放。審計人員只對發(fā)放津補貼行為定性為：某單位違規(guī)發(fā)放津補貼19.8萬元。未對其操作手段或方法套現(xiàn)取得資金的行為進(jìn)行定性。
（三）避重就輕、以偏概全、只對部分事實定性
某高校20XX年在下屬企業(yè)列支校本級車輛使用費30萬元和教職工交通補貼450萬元，審計人員將其定性為：對下屬單位的監(jiān)管不到位。未從校本級自身遵守“三公經(jīng)費使用”“八項規(guī)定”的角度定性，避重就輕。
審計人員將某單位“某一專項資金未專款專用”定性為：未嚴(yán)格執(zhí)行財經(jīng)紀(jì)律；將“暫存款科目中列收列支”定性為：會計核算不規(guī)范；將“10臺電腦未及時入賬”定性為：固定資產(chǎn)管理不到位。不管是財經(jīng)紀(jì)律、會計核算還是固定資產(chǎn)管理，其涉及的內(nèi)涵都很寬泛，上述定性明顯以偏概全。
某問題的定性標(biāo)題是“A專項資金撥付遲緩”，而事實是除了專項資金未及時撥付外，還存在A專項資金用于非A項目的相關(guān)事實。審計人員未對專項資金未?？顚Ｓ脝栴}定性。
（四）未將被審計對象作為問題的具體執(zhí)行和監(jiān)督管理履行主體切入定性
在稅收征管延伸審計過程中發(fā)現(xiàn)，2014年有13戶符合條件的小微企業(yè)未享受企業(yè)所得稅稅收減免的優(yōu)惠政策，審計人員將其定性為：13戶小微企業(yè)稅收優(yōu)惠政策未全面享受。未從稅收征管部門落實小微企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策的角度切入定性。
（五）問題主體與引用的定性依據(jù)的主體不一致、定性內(nèi)容與提出的處理意見不匹配
某交通投資公司應(yīng)承擔(dān)某高速公路項目資本金6.3億元，審計日實到項目資本金 4.5億元，應(yīng)到未到項目資本金1.8億元，審計人員將其定性為：項目資本金未及時足額到位。定性引用的依據(jù)是中國銀監(jiān)會關(guān)于規(guī)范銀行業(yè)金融機構(gòu)搭橋貸款業(yè)務(wù)的通知要求“禁止銀行業(yè)金融機構(gòu)向項目發(fā)起人或股東發(fā)放項目資本金貸款的規(guī)定”。違規(guī)事項的主體應(yīng)該是某交通投資公司，而引用的依據(jù)的主體卻是銀行業(yè)金融機構(gòu)。審計報告使用者無法判斷到底是某交通投資公司的問題還是銀行業(yè)金融機構(gòu)的問題。
審計人員發(fā)現(xiàn)某單位“未按規(guī)定公開出租房屋資產(chǎn)”，提出的處理意見卻是將房產(chǎn)出租收入全部納入單位預(yù)算統(tǒng)一管理。定性內(nèi)容與提出的處理意見不匹配，審計報告使用者無法判斷到底是程序問題還是收入預(yù)算管理問題。
（六）使用非法律用語、不定量詞、建議式定性
審理中也經(jīng)?？吹竭@樣的定性標(biāo)題：某單位私設(shè)“小金庫”100萬元。這里需要特別強調(diào)的是，“小金庫”不是法律用語，所以，在定性時還是要根據(jù)《中華人民共和國會計法》、《財政違法行為處罰處理條例》等相關(guān)法律法規(guī)，引述“賬外資金”“賬外資產(chǎn)”“賬外賬”等法定用語，確保定性與現(xiàn)行法律法規(guī)規(guī)定的一致性和規(guī)范性。
審計人員經(jīng)常用“個別、部分、有些”等不定詞，用“不夠明顯、不夠科學(xué)、不夠規(guī)范、不夠有力、不夠剛性”等主觀結(jié)論，用“執(zhí)行率偏低或偏高”“結(jié)余較多或較少”等無法定用語定性，其實“高低”“多少”是相對的，各人對“明顯”“科學(xué)”“有力”“剛性”等的理解也不同，易產(chǎn)生歧義。
出于各種原因，審計人員有時不敢直接點出審計發(fā)現(xiàn)問題的實質(zhì)，采用“有待提高、有待完善、有待加強”等建議式定性，使審計報告使用者無法判斷是存在的問題還是從更高要求和標(biāo)準(zhǔn)提出的建議。
二、問題定量計算方面
（一）以余額代替發(fā)生額定量
某單位20XX年9月至20XX年賬外資金合計收入257萬元，支出245萬元（均用于津補貼發(fā)放），20XX年末余額12萬元。審計人員將其定性為：某單位賬外資金12萬元。以余額代替發(fā)生額，且未對違規(guī)發(fā)放津補貼的行為進(jìn)行定性。
（二）未經(jīng)明細(xì)分類按總額定量
稅務(wù)征管部門未及時足額征收390家9589萬元稅款，審計人員將其定性為：稅務(wù)部門未及時足額征收390家企業(yè)稅款9589萬元。定性標(biāo)題未細(xì)分稅種，審計報告[內(nèi)審網(wǎng)注:各類型審計報告模板審計方法案例可關(guān)注公眾號內(nèi)審網(wǎng)查看獲取]使用者只有閱讀完整個事實才知道9589萬元稅款分別由哪些稅種構(gòu)成。
（三）定量計算錯誤
由于口徑調(diào)整、小數(shù)點移位、金額單位不一卻簡單加減等各種原因，審計人員對問題數(shù)量（金額或比例）的計算錯誤時有發(fā)生，造成小標(biāo)題的數(shù)量（金額或比例）與明細(xì)事實不符，或者與分類、分項事實的合計數(shù)不符。
三、定性證據(jù)方面
（一）未對問題“實質(zhì)”取證
某單位20XX年未及時申報繳納增值稅105萬元，審計人員將其定性為：偷漏稅收105萬元。查閱相關(guān)審計工作底稿和原始證據(jù)，未發(fā)現(xiàn)對納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機關(guān)通知申報而拒不申報或者進(jìn)行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的屬于偷稅行為的相關(guān)證據(jù)。偷稅是以偷逃國家稅款為目的的故意行為，漏稅不具有上述目的，是過失行為，兩者性質(zhì)完全不同，不能混為一談。
（二）未對通過關(guān)鍵詞搜索或基礎(chǔ)數(shù)據(jù)比對生成的疑點事項核實取證
某“三公經(jīng)費”審計，審計人員根據(jù)“煙”關(guān)鍵詞搜索出購買香煙相關(guān)支出記錄10條金額2.1萬元，審計人員未經(jīng)逐筆核對直接將其定性為：違規(guī)在接待費中列支購買香煙支出2.1萬元。經(jīng)核對原始憑證，實際購買香煙支出僅為180元，是由于會計人員在輸入會計憑證“摘要”時，為圖方便籠統(tǒng)地輸入“煙等支出”所致。
四、審計定性應(yīng)當(dāng)關(guān)注的幾點要求
審計定性應(yīng)當(dāng)客觀審慎，依法寫實，忌模棱兩可、含糊其辭。
首先，定性時應(yīng)當(dāng)充分考慮審計職權(quán)范圍、審計目標(biāo)、被審計對象、審計具體內(nèi)容以及審計報告的使用者等因素。區(qū)分界定是審計機關(guān)職權(quán)范圍內(nèi)的問題還是超越職權(quán)范圍的問題，是審計目標(biāo)內(nèi)的問題還是非審計目標(biāo)內(nèi)的問題；是被審計對象的問題還是其他部門和單位的問題；是被審計[內(nèi)審網(wǎng)注:各類型審計報告模板審計方法案例可關(guān)注公眾號內(nèi)審網(wǎng)查看獲取]對象自身直接違法違規(guī)違紀(jì)的問題，還是履行監(jiān)管職責(zé)不到位的問題。同時，做到定性標(biāo)題內(nèi)容與正文表述的事實、引用的依據(jù)和提出的處理意見相匹配，避免出現(xiàn)前后不一或張冠李戴，造成審計報告的使用者不知所云。
第二，定性的證據(jù)應(yīng)當(dāng)適當(dāng)充分。是主觀故意還是工作過失，是先行先試還是明知故犯，是不會還是不為，是失誤失職還是謀取私利，是主體責(zé)任還是監(jiān)督責(zé)任，是直接責(zé)任還是主管責(zé)任、領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任，是偷稅、漏稅還是逃稅、抗稅等，都應(yīng)當(dāng)有適當(dāng)充分的證據(jù)證明之，忌根據(jù)表象定性、隨意推斷定性、建議式定性。
第三，定性一般應(yīng)有小標(biāo)題，用寫實的方法以“性質(zhì)+數(shù)量（金額或比例）”的方式表述，使用法律用語，數(shù)量（金額或比例）計算正確，避免使用含有歧義的詞語，既不能避重就輕、避難就易，也不能以點蓋面、以偏概全，使審計報告使用者通過小標(biāo)題能直接了解問題的性質(zhì)和實質(zhì)。問題的主體一般是被審計對象，可以省略，但非被審計對象的問題主體必須明示。
